Перевозка и транспортная экспедиция vs услуги: гражданско-правовые и налоговые аспекты

|

В деловой практике перевозка, транспортная экспедиция и оказание услуг нередко применяются в деятельности юридического лица в различных сочетаниях, иногда дополняя основные правоотношения элементами друг друга, образуют смешанные договоры, и нередко при неверном толковании норм права даже подменяются друг другом. На первый взгляд различие может казаться формальным, но именно от него зависят как гражданско-правовые последствия, так и налоговый режим сделки.

Законодатель разделяет эти конструкции. Перевозка предполагает обязательство доставить груз и выдать его получателю1. Экспедиция — организацию перевозки и выполнение сопутствующих действий, которые стороны могут включить в договор2. Возмездное оказание услуг охватывает более широкий круг отношений, где речь идет не о доставке или организации перевозки, а об отдельных действиях3.

Для налогообложения эта разница критична. Налоговый кодекс прямо устанавливает, что ставка НДС 0 процентов применяется не только к международным перевозкам, но и к транспортно-экспедиционным услугам, если они оказываются при организации международной перевозки (подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Если же отношения квалифицируются как услуги вне связи с перевозкой — применяется общая ставка.

В этой заметке я не рассматриваю сделки между взаимозависимыми лицами — у них своя специфика, связанная с правилами трансфертного ценообразования. Также не будем останавливаться на темах, которые разбирались ранее в моих постах про ИНКОТЕРМС4 и посредничеству5.

Гражданско-правовой аспект

Перевозка, транспортная экспедиция и возмездное оказание услуг — это три разных договорных конструкции, каждая со своими особенностями. Их разграничение в практике принципиально: именно от этого зависит, какие права и обязанности возникают у сторон и как они будут распределять между собой риски.

Перевозка. По договору перевозки перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз в пункт назначения и выдать его получателю. Для такого договора характерны конкретные существенные условия: какой груз подлежит перевозке, откуда и куда он должен быть доставлен, и кто является отправителем и получателем. Перевозка — это всегда про перемещение груза.

Экспедиция. Договор транспортной экспедиции шире: экспедитор берет на себя обязательство организовать перевозку и совершить связанные с этим действия. Перечень может быть очень разным — от заключения договоров перевозки до оформления товаросопроводительных документов, страхования или выполнения таможенных формальностей. Экспедитор отвечает за организацию процесса, а не только за само перемещение.

При этом следует оговориться, что действия, непосредственно связанные с обеспечением перевозки, могут также образовывать понятие транспортно-экспедиторских услуг. Так, в деле, рассмотренном Арбитражным судом Поволжского округа (постановление от 12.09.2024 № Ф06-5340/2024), спор шел о том, подпадают ли фумигация и лабораторные исследования под понятие транспортно-экспедиторских услуг. Суд признал, что если такие действия непосредственно связаны с обеспечением международной перевозки, они рассматриваются как часть экспедиционного обслуживания и, соответственно, облагаются НДС по правилам, установленным для экспедиции.

Услуги. В отличие от перевозки и экспедиции, договор возмездного оказания услуг охватывает выполнение определенных действий или осуществление деятельности, которые не образуют перевозку или организацию перевозки. Например, консультационные или охранные услуги при транспортировке груза сами по себе не превращают договор в экспедиционный.

Налоговый аспект

НДС

1. Международные перевозки.

Подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ предусматривает применение ставки 0% по НДС при реализации услуг по перевозке товаров, если перевозка осуществляется в международном сообщении. Под международным сообщением понимается вывоз или ввоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

2. Транспортно-экспедиционные услуги при организации международной перевозки.

Тот же подпункт распространяет нулевую ставку и на транспортно-экспедиционные услуги, если они оказываются при организации международной перевозки. Судебная практика подтверждает, что дополнительные действия (например, фитосанитарный контроль, фумигация, лабораторные исследования), если они объективно связаны с международной перевозкой, могут квалифицироваться как экспедиционные услуги и облагаться по ставке 0%6.

3. Разные перевозчики «до» и «после» границы.

В практике нередко встречается ситуация, когда перевозка до границы осуществляется одним перевозчиком, перевозка после границы — другим, а организацией всей цепочки занимается экспедитор. Для целей налогообложения принципиально значение имеет оформление документов.

  • Если перевозка документально подтверждена как единая международная (в сопроводительных документах указан отправитель в РФ и получатель за пределами РФ, а конкретные перевозчики выступают как участники единой операции), ставка 0% применяется ко всем участкам маршрута7.
  • Если же перевозка до границы оформлена как самостоятельная внутрироссийская перевозка (с указанием пунктов отправления и назначения только на территории РФ), она не признается международной и облагается по ставке 20%, даже если товар в дальнейшем отправляется за границу другим перевозчиком8.

Таким образом, ставка определяется не количеством перевозчиков, а единством международного транспортного процесса, подтвержденного документально.

4. Внутрироссийские перевозки.

Перевозка между пунктами на территории РФ, если она не является частью международной перевозки как единой операции, облагается НДС по общей ставке 20%. Конституционный Суд в Постановлении от 30.06.2020 № 31-П указал: даже если маршрут разбит на несколько этапов, перевозка сохраняет международный характер при наличии документального подтверждения вывоза или ввоза. Если же перевозка полностью внутрироссийская, оснований для применения нулевой ставки нет9.

5. Транспортно-экспедиционные услуги при организации внутрироссийской перевозки.

Если договор транспортной экспедиции заключается для организации перевозки исключительно между пунктами на территории РФ, на такие услуги распространяется общая ставка НДС 20%. Законодатель ограничил возможность применения нулевой ставки рамками международного сообщения.

6. Документы для подтверждения нулевой ставки.

Статья 165 НК РФ устанавливает перечень документов, которые налогоплательщик обязан представить для подтверждения права на применение ставки 0%10. В судебной практике именно вопрос документов становится основным предметом спора. Конституционный Суд в Определении от 24.06.2021 № 1141-О отметил, что отсутствие отметок таможенных органов может лишить налогоплательщика права на нулевую ставку11. Верховный Суд в ряде дел подчеркнул: для применения льготы необходимо подтвердить реальность перевозки, а не только формальное заключение договора12.

Принимаемые расходы

Для отнесения расходов к принимаемым для целей налога на прибыль организаций принципиальное значение имеет квалификация договора: перевозка, транспортная экспедиция или возмездное оказание услуг.

1. Перевозка.

Расходы на перевозку относятся к расходам, связанным с производством и реализацией. Для их признания необходимы договор перевозки и транспортные документы, подтверждающие реальность доставки груза и ее связь с деятельностью налогоплательщика13.

2. Транспортно-экспедиционные услуги.

Затраты на транспортно-экспедиционные услуги также учитываются в составе расходов. Основание — договор экспедиции и отчет экспедитора об исполнении поручения. Суды подчеркивают: решающее значение имеет содержание обязательств, а не название договора14.

3. Услуги.

Если договор не соответствует признакам перевозки или экспедиции и квалифицируется как возмездное оказание услуг (например, сопровождение или консультации, связанные с перемещением груза), расходы по нему могут учитываться как прочие. Такие расходы чаще становятся предметом споров: налоговые органы требуют доказательств объема и фактического оказания услуг15.

4. Переквалификация.

Налоговые органы и суды исходят из фактического содержания договора. Если он назван «услугами», но фактически охватывает организацию перевозки (например, обязательные фитосанитарные процедуры), расходы могут быть переквалифицированы и признаны транспортными. В одном из дел суд указал, что фумигация и лабораторные исследования являются частью экспедиционного обслуживания, и расходы по ним подлежат учету как транспортные.

Заключение

Квалификация договора как перевозки, экспедиции или услуг имеет прямое значение. От нее зависит распределение обязанностей между сторонами и налоговые последствия. Ошибки в формулировках приводят к неверному применению ставки НДС или к отказу в признании расходов по налогу на прибыль.

Суды оценивают не название договора, а его содержание и документы, которыми подтверждается исполнение обязательств. Именно это определяет правовой и налоговый режим сделки.

  1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 24.06.2025), статья 785. ↩︎
  2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 24.06.2025), статья 801. ↩︎
  3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 24.06.2025), статья 779. ↩︎
  4. ИНКОТЕРМС 2000, 2010 и 2020: правовая природа и практика применения редакций; Переход права собственности по договорам поставки, Инкотермс 2010 и место реализации товара. ↩︎
  5. Посредничество vs прямая реализация: гражданско-правовые и налоговые аспекты. ↩︎
  6. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12.09.2024 № Ф06-5340/2024 по делу № А65-30346/2023; Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.12.2023 № Ф07-18647/2023 по делу № А56-129338/2022; Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.03.2024 № Ф02-7682/2023 по делу № А33-21963/2022. ↩︎
  7. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость». ↩︎
  8. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 31.07.2025), статья 164, пункт 1 подпункт 2.1; пункт 3. ↩︎
  9. Постановление Конституционного Суда РФ от 30.06.2020 № 31-П. ↩︎
  10. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 31.07.2025), статья 165. ↩︎
  11. Определение Конституционного Суда РФ от 24.06.2021 № 1141-О. ↩︎
  12. Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 25.04.2018 № 308-КГ17-20263. ↩︎
  13. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 31.07.2025), статьи 252, 254. ↩︎
  14. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12.09.2024 № Ф06-5340/2024 по делу № А65-30346/2023; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.10.2023 № Ф05-23634/2023 по делу № А41-100774/2022; Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.12.2023 № Ф07-18647/2023 по делу № А56-129338/2022; Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.03.2024 № Ф02-7682/2023 по делу № А33-21963/2022. ↩︎
  15. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 31.07.2025), статья 252; Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 25.04.2018 № 308-КГ17-20263. ↩︎
Прокрутить вверх